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原創(chuàng) 萬偉華
現(xiàn)行增值稅和企業(yè)所得稅以及發(fā)票規(guī)定顯然更適用于單一轉(zhuǎn)讓方和單一受讓方之間的單一商品或服務(wù)銷售行為，即所謂“四流合一”式的銷售行為。
商家積分兌換業(yè)務(wù)、買一贈一、折扣、優(yōu)惠抵用券等，以及積分兌換互認(rèn)等，均屬于商家的促銷活動，此類行為的稅務(wù)處理在現(xiàn)行增值稅和企業(yè)所得稅規(guī)定下顯得力不從心。
《國家稅務(wù)總局稽查局關(guān)于營改增專項稽查工作的函》（稅總稽便函[2015]174號）提到對此類積分互換互認(rèn)業(yè)務(wù)正在進(jìn)行研究，暫無法回復(fù)明確意見。
可以適用此類促銷業(yè)務(wù)的稅收政策較少，主要包括增值稅的國稅發(fā)[1993]154號、國稅函[2010]56號、財稅[2016]36號；企業(yè)所得稅的國稅函[2008]875號；個人所得稅的財稅〔2011〕50號等文件。
一、單一商家內(nèi)部進(jìn)行的促銷
增值稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅的上述文件對此類促銷業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理精神總體是一致的?；谏鲜鑫募c各地稅務(wù)部門的解答，此類促銷行為的稅收處理基本包括：
（1）購買商品或服務(wù)的“同時”贈送商品或服務(wù)，或者購買商品或服務(wù)的同時給與折扣、積分抵扣、優(yōu)惠抵用券抵扣，屬于折扣銷售，無需視同銷售，按折扣進(jìn)行稅務(wù)處理，應(yīng)按折扣后金額開具發(fā)票。
（2）購買商品或服務(wù)的行為發(fā)生完畢，一段時期后單獨(dú)給與贈品、積分兌換商品或服務(wù)，需要按視同銷售繳納企業(yè)所得稅和增值稅，同時確認(rèn)促銷推廣費(fèi)稅前扣除。
此類積分兌換視同銷售不應(yīng)給消費(fèi)者開具發(fā)票。如騰訊視頻積分商城頁面顯示，騰訊視頻VIP積分商城兌換的虛擬商品，或通過純積分兌換的物品，不支持開具發(fā)票。 積分兌換的實(shí)物商品，發(fā)票的開具方法遵循第三方供應(yīng)商的規(guī)則，詳情請咨詢第三方供應(yīng)商客服。
第（1）、（2）類情形存在邊界模糊的地方，比如售價1000元的商品，支付1元（或200元），剩余部份使用積分兌換，是購買商品的折扣（按1元（或200元）確認(rèn)銷售收入），還是積分兌換商品補(bǔ)差價（按1000元確認(rèn)視同銷售收入），是需要根據(jù)商品或服務(wù)的市場價格和促銷行為方式以及合理性等綜合判斷。
另外，客戶獲得的抵用券或積分可能不僅僅源自此前購買行為，也可能是商家在其他促銷行為中贈送，比如轉(zhuǎn)發(fā)朋友圈、好評點(diǎn)贊、簽到、做任務(wù)等贈送。
上述處理發(fā)生在單一商家內(nèi)部，即商家自己發(fā)行的積分后續(xù)用于客戶購買商家自己的商品或服務(wù)（包括自產(chǎn)和外購）。商家自建積分商城，第三方商家或企業(yè)其他企業(yè)入駐，屬于積分互換互認(rèn)。
二、積分互換互認(rèn)
商家向客戶發(fā)行的積分，客戶在其他商家消費(fèi)時進(jìn)行抵扣，或享受其他商家提供的服務(wù)或便利，或由其他商家提供贈品，由商家之間對抵扣的積分進(jìn)行結(jié)算和支付。
積分互認(rèn)或兌換業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)是商家將促銷行為外包給其他商家，與此相似的行為包括銀行信用卡刷卡金的稅務(wù)處理。
在各地營改增解答中，消費(fèi)者刷信用卡消費(fèi)的折讓部分由銀行結(jié)算給商家，商家取得消費(fèi)者支付的收入部分按適用稅率征收增值稅；商家取得銀行支付的收入部分按其他現(xiàn)代服務(wù)征收增值稅，商家開具給銀行的專票，銀行可抵扣。
2017年，將《增值稅暫行條例》第六條“銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的全部價款和價外費(fèi)用，但是不包括收取的銷項稅額。”，修改為“銷售額為納稅人發(fā)生應(yīng)稅銷售行為收取的全部價款和價外費(fèi)用”，《國家稅務(wù)總局關(guān)于取消增值稅扣稅憑證認(rèn)證確認(rèn)期限等增值稅征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2019年第45號）據(jù)此規(guī)定“七、納稅人取得的財政補(bǔ)貼收入，與其銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)的收入或者數(shù)量直接掛鉤的，應(yīng)按規(guī)定計算繳納增值稅。納稅人取得的其他情形的財政補(bǔ)貼收入，不屬于增值稅應(yīng)稅收入，不征收增值稅。 ”，即將政府補(bǔ)貼作為銷售的一部分價款進(jìn)行增值稅處理。
刷卡金行為在更早的營改增解答中也提到，“商家開具給銀行的專票，銀行可抵扣（刷卡消費(fèi)內(nèi)容屬于貨物、勞務(wù)和運(yùn)輸服務(wù)的除外）。商家取得的收入按適用稅率征收增值稅（已廢止）”，包括我們之前的文章，也認(rèn)為此類銀行刷卡金、跨商家的積分兌換或優(yōu)惠券抵用應(yīng)作為銷售價款按銷售貨物或服務(wù)的適用稅率繳納增值稅，但如何向銀行開具發(fā)票很為難。
問題內(nèi)容：我司主營網(wǎng)上服裝銷售，入駐各個平臺開店銷售，如京東、淘寶、蘇寧等平臺。現(xiàn)各平臺均有推出各類積分券，云鉆等 平臺優(yōu)惠項目，可供消費(fèi)者在支付時抵用購買商家商品。用戶使用平臺優(yōu)惠購買商家商品沖抵的對應(yīng)金額由平臺承擔(dān)，比如一定訂單銷售金額100，積分抵用10元，消費(fèi)者支付90元，其余10元由平臺跟商家結(jié)算。現(xiàn)平臺要求商家必須開票才能與商家結(jié)算，要求開具對應(yīng)商品明細(xì)名稱，且必須開具專票，否則就承擔(dān)稅損。請問，商家針對積分券抵用的部分可以開具所銷售商品的發(fā)票給平臺嗎？可以開具專票嗎？
答復(fù)時間：2020-08-04，國家稅務(wù)總局福建省12366納稅服務(wù)中心答復(fù)：您好，商家銷售貨物應(yīng)按100元全額申報增值稅，按100元給消費(fèi)者開具發(fā)票。商家與天貓商城未發(fā)生應(yīng)稅行為，就積分抵現(xiàn)進(jìn)行結(jié)算，不得開具發(fā)票。
對此，2025年4月1日發(fā)表于國家稅務(wù)總局廣州市稅務(wù)局官網(wǎng)的<廣州稅務(wù)為A企業(yè)預(yù)期發(fā)生的復(fù)雜涉稅事項書面出具裁定意見>明確，“對于這種成員企業(yè)之間在進(jìn)行積分互換涉及的（結(jié)算）資金往來，應(yīng)視為銷售貨物或提供服務(wù)的成員企業(yè)向積分被兌付使用的成員企業(yè)提供了推廣服務(wù)而收取的對價，因此應(yīng)按其實(shí)際提供的推廣服務(wù)向積分被兌付使用的成員企業(yè)開具增值稅發(fā)票并按規(guī)定確認(rèn)增值稅銷售額?！?，此裁定意見將此類跨商家的積分兌換或優(yōu)惠券抵用行為明確回歸促銷行為的本質(zhì)，明確是其他商家為發(fā)行積分商家提供的推廣促銷行為，發(fā)行積分商家需要支付服務(wù)費(fèi)給其他商家。
即從稅收意義上來說，客戶在其他商家消費(fèi)，不屬于其他商家對客戶“全額”的銷售貨物或服務(wù)應(yīng)稅行為（或視同銷售行為），而是其他商家以向客戶兌換（部份或全部）商品或服務(wù)或提供便利的方式（包括信用卡刷卡金折扣方式）像商家提供的促銷推廣行為，此部分支付不構(gòu)成其他商家銷售商品或服務(wù)的對價，無需按商品或服務(wù)適用稅率繳納增值稅和開具發(fā)票，其他商家按推廣服務(wù)繳納增值稅和開具增值稅發(fā)票給發(fā)行積分商家；客戶向其他商家支付的資金部份，其他商家仍按商品或服務(wù)適用稅率繳納增值稅和開具發(fā)票給客戶。
此類促銷行為與第三方代付（或支付）、政府補(bǔ)貼支付存在區(qū)別，與商家采購其他商家的商品或服務(wù)并向客戶進(jìn)行積分兌換也有所區(qū)別。
三、積分交易
廣州稅務(wù)的裁定書的范圍是企業(yè)內(nèi)的成員企業(yè)之間的積分兌換，實(shí)際中存在企業(yè)與其他無關(guān)聯(lián)企業(yè)之間、第三方積分兌換平臺以及入駐此類平臺的可兌換商品的商家等各類積分兌換互認(rèn)情形，發(fā)行積分商家與兌換商品商家之間可能隔了一個兌換平臺企業(yè)。
另外還存在轉(zhuǎn)讓交易或收購積分的情形，以及充值購買積分的方式，與虛擬幣、充值卡（預(yù)付卡）等也存在一定的交叉。
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